内容提要：本文在实践的基础上，结合社会保险基金“费改税”争论的焦点，提出了介于“社会保险费”和“社会保障税”两者之间，一种新的社会保险基金筹资模式，即“统账结合，税费分征”。从税费分征的可行性，社会保险税制设计，税费分征与统账结合制度的衔接，实行税费分征的现实意义等方面进行了全面论述。
引言：我国社会保险制度改革十多年来，始终坚持“社会保险费”的筹资模式，随着统账结合制度的建立和社会化发放养老金的实现，及医改等社会保险项目的普遍实施，这种筹资模式受到了严峻的挑战。因此，2000年度要求“费改税”的呼声四起，成为当年的热门话题。“税”“费”之说始终存在着泾渭分明的两种意见：一种意见是继续坚持社会保险费的筹资模式；另一种意见是呼吁国家开征“社会保障税”。笔者关注这个话题，通过对社会保险制度改革实践的总结，把所探讨的东西写出来，以供参考。
1、实行税费分征
所谓实行税费分征，就是国家、单位、个人三方共同负担的社会保险费（五保合一），将其中国家和单位承担的部分分离出来，改为“社会保险税”，设独立的税种，由国家税务机关负责征收。劳动者个人缴纳的部分，仍然实行“个人缴费”的模式，由社保机构负责征收。社会保险登记，个人账户的建立和管理，养老待遇的审核和发放，仍由社保机构办理。
2、实行税费分征的可行性
2．1在理论上要有新突破。社会保险制度自1883年在德意志帝国创立以来，基金的筹资模式，是采取“费制”好，还是“税制”好，在理论和实践上从来没有统一过；社会保险基金是“必要劳动”的扣除，还是“剩余劳动”的预留，至今没有统一的认识。目前，世界上许多国家采用“征费制”，也有部分发达国家是采用“征税制”。实际上对此没有争论的必要，还是让实践去揭示它的本质吧！首先，社会保险是通过国家立法，以强制手段对国民收入进行再分配，以保证劳动者在特殊情况下基本生活需要，达到缓和社会矛盾，确保社会安定的目的。既然是“国家立法，强制手段”，为什么就只能立一个“费法”，而不能立一个“税法”呢？实践证明，“税法”比“费法”的强制性力度更大、更刚。其次，根据现代经济学理论，社会保险是生产社会化的产物，社会保险的责任主体是政府。如果开征社会保险税，完全符合我国税收的“财政原则、经济原则和社会原则”。开征社会保险税就成为政府在宏观领域调控国民收入分配，转移支付、实现社会公平，促进经济发展的重要手段。再次，征收社会保险税，完全符合邓小平“三个有利于”和江泽民“三个代表”的理论思想，是建立独立于企事业单位之外的有中国特色的社会保障体系的一根中流砥柱。
2．2在观念上要有新的转变。征收社会保险税也有一个转变观念的问题。我国的劳动保险从企业保险转变为社会保险，从企业负完全责任转变为国家、单位和个人三方共同承担社会保险费，从离退休人员不愿意脱离原单位转变为积极要求社会化发放养老金等，都是经历十多年改革实践，才从思想认识上转变人们的观念，取得了初步的成果。今天，要实行费改税，首先要实现社会保障工作的重点从公有制经济向非公有制经济的转变。其次要改变因循守旧的意识，不能以为“社会保险费收了这么多年，收缴率也很高，完全可以继续搞下去”。再次劳动主管部门不要以为费改税，就是权力的转移，是大权旁落。实际上，社会保险经办机构征收社会保险费是名不副实的。因为不是政府职能部门，遇到有些拒缴、拖欠、违规的单位和个人，就显得力不从心。而劳动部门又不直接收费，工作不易到位。近两年，有的省、市把社会保险费交予税务部门代征，就是最好的尝试，对于人们转变观念将起到催化剂的作用。
2．3在实践中要有制度创新。社会保险制度改革十多年来，创立了具有中国特色地“统账结构”的模式，这个制度还处于补充、完善、发展的阶段。其主要问题是覆盖面太窄，替代率太高，企业缴费比率居高不下，个人账户空账运转等。不实行税费分征是很难解决的，而实行税费分征就不难解决。“统账结构”的制度，不能因为费改税而轻易放弃。如果放弃了，改变了，那十多年来变化太多了，“老百姓是会惊慌的”。如果在坚持“统账结合”的前提下，实行税费分征的办法，就能够巩固已经取得的改革成果，使新制度更加完善和美好。
2．4制度运行要适应社会主义市场经济发展的客观规律。社会保障体系存在的基础是社会主义初级阶段的基本经济制度。即坚持公有制为主体，多种所有制经济共同发展，以按劳分配为主体，多种分配方式并存的基本经济制度。社会主义市场经济发展到今天，彻底改变了我国计划经济体制下，单一公有制的局面，多种所有制共同发展，多种分配方式并存的经济制度已经形成，而且非公有制经济的发展速度正在加快。在这种情况下，继续由劳动部门的社保经办机构征收社会保险费，在职能上是名不副实，在工作中是鞭长莫及，在法律上是力度不够，在运作上是不合规律。广大的社保工作者在多年的实践中有深切的体会。所以当务之急是要调整思路，实行税费分征，坚持统账结合，确保制度运行符合市场经济发展的客观规律。
3、社会保险税制度设计
3、1冠名。为什么叫“社会保险税”而不叫“社会保障税”？因为，社会保障的内涵太广泛，既包含了社会保险的五个子项，也包括社会优抚、社会救济、居民最低生活保障等。我国现阶段设立“社会保险税”的目标是：巩固和发展社会保险制度，保障城镇所有劳动者暂时或永久丧失劳动能力后的基本生活需要。征收社会保险税，并没有把农民排除在外，在部分较发达或基本实现了现代化的地区，也完全可以实行社会保险制度，开征社会保险税。随着农村社会经济的发展，社会保险制度要在全国城乡普遍建立起来。至于社会保障的其它项目，仍维持现有的资金渠道，如国家开征利息税、所得税、遗产税，还可以向富人征税等，来给予有效的保障。
3、2机构。征收“社会保险税”的职能部门是地税局好，还是国税局好？或是另设“社会保险税务局”，存在各种不同的意见。我们从发展的角度和机构精简的原则以及纳税人的认同感来考察，还是由“国家税务局”负责征收比较理想。社会保险从市、县统筹过渡到省级统筹，最终实现全国统筹，这是总的趋势。从今年开始，社会保障收支已纳入各级财政预算，从“空位”到开始“补位”，而且比重会越来越大。因而，不论怎么分析“社会保险税”属于“国税”是毋庸置疑的。由国税部门征收还可以利用税收已经形成的征管体系，大幅度降低征管成本，提高征管效益。
3、3纳税人。中华人民共和国境内所有从事生产、经营活动的企业、企业化管理的事业单位以及城镇个体工商户，都必须依法缴纳社会保险税。
3、4课税对象。为企事业单位上一年度支付给职工或劳动者的全部报酬，范围以国家统计局规定的工资统计口径为准，个体工商户以本人纯收入为准。单位支付的平均报酬和个体工商户的纯收入低于当地省、市上年度月平均工资60%的，以当地省、市职工月平均工资的60%纳税。
3、5税率。全国实行统一的基本税率。究竟定多少为宜，有待于反复进行科学论证。据国家劳动保障部的精算结论，以养老保险为例：一个劳动者最终养老需要的积累在本人收入的16%左右（含个人缴纳的8%）。五个项目相加最好在20%（不含个人部分）左右。考虑到我国社会保险基金无积累，缺口大，国家给予补贴又不能一步到位的实际情况，在确定税率的时候，可以略偏高一点。但绝对不能为了补偿过去的欠帐而大幅度提高税率增加纳税人的负担。补偿过去的欠帐，只能一靠发展经济，让更多的人就业，让更多的人参保；二靠国家采取多种途径，逐步予以补偿。确定社会保险税率也不宜分档设计，如果分档设计就与今后确定待遇有矛盾。无论什么单位和个人，都按统一税率和个人缴费标准缴纳，才可以享受同等条件的社会保险待遇，也才能显示社会公平。
3、6计税方法。“三资企业”和外国企业应剔除外籍人员的工资额，只计征中方职工应纳税额；其余公有制经济和私营经济实体，一律以上年度会计年报中的劳动报酬总额为计税依据，没有任何扣除；无法确定报酬总额的纳税人，以当地省市职工平均工资的60%为计税依据。其公式为：月应纳税额= 年劳动报酬总额÷12×税率
4、征收社会保险税与统账结构制度的衔接
社会保险费改税，关键是与已经建立起来的“统账结合”的制度模式如何衔接的问题。对费改税有不同意见者认为：费改税需要的条件不成熟。还有的人认为：费改税就要放弃“统账结合”回到现收现付的老路上去。其实不然，“统账结合”模式为实行税费分征奠定了一个很好的基础。
4、1征税与劳动者个人缴费的结合。费改税只是将国家和单位负担的部分设立一个独立的税种，由国家税务机关负责征收，而劳动者个人承担的社会保险费仍维持现在的运作方式，由社保机构征收。程序是：要纳税在先，缴费在后，缴费必须提供税务发票，个人缴费基数不得高于纳税基数。新的纳税人纳税后，30天之内不到社会保险机构办理社会保险登记和不缴纳个人缴费的视为自动放弃。已经办理登记的纳税人必须在60天之内缴纳个人缴费，否则加收滞纳金。实行税费分征时，个人缴费8%应一步到位。征税时，工资总额没有扣除，有多少工资额征多少税。个人缴费时，仍然实行“上封顶、下保底”的规定，而且企事业单位返聘的离退休人员和从事个体经营的离退休人员，不再要求个人缴费（必须纳税），也不建立个人账户。
4、2税费分征与个人账户的结合。个人账户是个好东西，它的透明度很高，实用性很强，安全性很好。这个“存折”不能废。个人账户的规模不能再缩小了，再缩小就没有实际意义。从单位缴费中划转的3%，继续从税收中划转。从目前的情况看个人账户，既是实账，又是空账。说它是实账，因为退休时退休费就有个人账户的一部分，是实实在在的一本账；职工查询时，账册、账机相符，是明白的一本账；职工死亡时，凭证可领取继承额，是货真价实的一本“存折”。说它是空账，是因为部分地区社会保险基金入不敷出，确实在空账运转；从整体看，全国已有近1亿人建立了个人账户，累积储存额应接近2000亿元，而全国累积基金734亿元，只占三分之一。实行税费分征后，全国已经统一起来的个人账户制度，必须继续下去，对于完善制度，稳定人心都是必要的。两者的结合可以定义为：缴纳社会保险税是劳动者建立个人账户的必要条件，个人缴纳社会保险费是建立个人账户的充分条件，二者缺一不可。
4、3税费分征与现行基金管理制度的结合。实行税费分征后，现行的社会保险基金管理制度完全可以继续运行。税务部门征收的社会保险税按养老、失业、医疗、工伤、生育五个项目的不同比例，存入财政在银行开设的基金专户即可。随着管理技术现代化，实现微机联网，几个部门、几个环节共用一个信息，管理效率会更高。
4、4税费分征与社会保险待遇的结合。为了使社会保险税率保持在一个适度的水平，不增加纳税人的负担，在不降低社会保险待遇的同时，对待遇的增长幅度要加以控制，防止互相攀比和过渡增量。如养老金的替代率，“中人”要逐步有点下降，新人今后不能超过60%；养老金的正常调整，可否将每年一次改为每两年一次，调整比例由60%左右降为40%左右；还有退休年龄和退休条件的修订等。
5、开征社会保险税的现实意义
5、1有利于降低公有制企事业单位的社会保险费用负担，为企业创造一个公平竞争的经济环境。为所有企业提供公平竞争的环境，是社会主义市场经济体制的本质要求。改革开放20多年来，国有企业和有些老工业城市的社会养老保险费用，就早已超过了20%的警戒线，“五个项目”加起来已接近工资总额的50%，多么沉重的负担。一些新兴工业城市“费率”就低得多，一些“三资企业”和私营企业、个体工商户得益于改革开放的好政策，得益于良好的经济环境，得益于最佳的资源配置，获得了较快的发展，甚至有些人暴富了。可是他们中许多企业和个人，就是置国家政策于不顾不愿参加甚至拒绝参加社会保险，难道说这是公平的吗？这就是经济学上讲的“市场缺陷”。开征社会保险税，覆盖所有的生产经营单位，就能不同程度的减轻老企业和老工业城市的部分负担，让所有的单位都处在同一起跑线上。就总体而论，1999年城镇从业人员有21014万人，其中已参加社会保险的职工9502万人。年工资总额9875亿元，全国实收社会保险基金1965亿元，减出个人缴费370亿元，单位实际缴费1595亿元，只占全部工资总额的16.2%。若能将余下的11512万人全部纳入社会保险，按全国人平工资8346元60%的保底数和15%的比例计征，全年就可以征收2345亿元，加上个人缴费1251亿元，两项合计3596亿元，如果考虑各种因素影响，少征收1000亿元，实征2596亿元，也能满足全部2300亿元离退休金的发放，还能节余近300亿元。通过以上分析，如果实行费改税，完全可以将企业现行的社会保险费率降低5—10个百分点，完全符合横向公平税负的原则，不断不会“引起纳税人的不满”，而且会深受公有制经济主体的拥护。
5、2有利于扩展社会保险覆盖面，解除所有城镇劳动者的后顾之忧。《劳动法》规定，把城镇所有劳动者纳入社会保险范围。几年过去了，预期效果很不理想，原因是多方面的。但根本的问题在于缺少一部统一的社会保险法律把城镇所有的劳动者都网进来。多年来采取收费的办法，缺少“国家强制”的特征，老百姓对“收费”非常反感，而对“收税”的心里承受能力就强得多。所以在扩保的实践中，常听到私营老板和群众说“不交社会保险费不会犯法，不交税就是犯法的”。
社会保险基金实行税费分征，国家用税收的强制手段把经营者应该缴纳的社会保险税征收起来，归集到社会保险基金，使所有劳动者都进入社会保障体系，这是我国进入“独生子女化”和“老年化”社会时期，国家能够长治久安，人民能够安居乐业的重要保证。没有这一步棋，只怕再用十年的时间搞扩保，仍然只能取得“事倍功半”的效果。
5、3有利于缓解基金征收难度，扩充基金总量。社会保险基金征收难，是有目共睹的事实。这几年，尽管国务院发布了《社会保险费征缴暂行条例》，各地劳动部门和社保机构千方百计，使了不少的铩手锏，但欠费还是如同“雪球越滚越大”，特别是对一些新注册的各类企业和个体从业人员，拒绝参保、拒绝缴费，劳动部门和社保机构对此也无能为力。目前不少地区社会保险基金赤字运行，不能按时足额发放退休金，就是与该参保的没有参保、该征收的基金没有征收起来相关联的，也是与社保机构主体缺位、责权不明析相关联的。国家开征社会保险税，赋予税务机关依法征缴的职权，必定能极大的缓解征缴难度。而且，如前面所计算的结果，一年能扩充基金总量一千亿元左右，对于减轻财政压力，确保足额发放，做实个人账户具有举足轻重的作用。
5、4有利于个人账户沿着空账——适度空账——实账的目标前进。本文将个人账户“空账”“实账”定义为基金累计结余额占个人账户累计储存额30%以下为空账；30%—70%为适度空账；70%—90%为实账。现在有人把个人账户空账运转视为“洪水猛畜”，声言要放弃个人账户，另寻出路。其实大可不必。“统账结合”模式是符合中国国情的；只要调整思路，坚持“统账结合”，实行税费分征，逐步使个人账户向空账——适度空账——实账的目标过渡，也是符合中国国情的。
设计个人账户的初衷是建立部分积累制的养老保险制度。如果个人账户长期空账运转，实现部分积累制就是一句空话。要把个人账户做实，仅靠现有的国有、集体企业参保，就是把缴费比例再提高几个百分点也是绝对办不到的。要真正逐步实现个人账户实账化，必须在国民经济可持续发展的基础上，实现充分就业、充分参保、足额征收社会保险税。如果每年征收的社会保险基金有300亿元的结余，加上各级财政调整支出结构，采取各种渠道补偿历史欠账，那么在未来十年，就可以实现个人账户的“适度空账”，二十年后，逐步实现个人账户“实账化”是完全可能的。
参考文献：
李明华 城镇职工社会保险 湖南科技出版社 1992.8
胡松希 谭 勇 社会保险概论 湖南师范大学出版社 1993.1
芮国良 闰中兴 国外社会保障资金筹资方式 中国社会保险 1994.创刊号
胡宝臣 加快健全和完善我国社会保障体系的对策研究 中国现代管理科学研究文库1999.12
卢 元 试论人口老龄化过程中我国城镇职工养老保险的可持续发展 人口研究 2000.5
孙炳耀等 放眼“龙门阵”共织“安全网” 中国社会保障 2000.7.8.9
笔者注：本文于2001年入编《中国优秀领导管理艺术宝典》一书中国大百科全书出版社出版
文章来源：社保在线网站
